| 问题 | 简化持有至到期投资的会计处理方法 |
| 释义 | 众所周知，企业持有的持有至到期投资主要是债权性投资。企业让渡资金使用权，进而就应该拥有让渡资金使用权的利息收入，即投资收益。那么，让渡资金使用权的利息收入如何计算呢? 实际利息收入(投资收益)=期初让渡的资金×实际利率×计息期限 (一)摊余成本的实质 上述公式中，“期初让渡的资金”实质是什么?如何计算?简而言之，期初让渡的资金就是企业期初借出资金的总和。如何利用账簿记录直接分析计算出该数据呢? 1.摊余成本数量表现。企业会计准则规定，金融资产的摊余成本是指该金融资产的初始确认金额经以下三个项目调整后的结果：一是扣除已偿还的本金;二是加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额;三是扣除已发生的减值损失。 实务中，企业应当设置“持有至到期投资”一级科目，并按投资的债券类别和品种分设“成本”、“利息调整”、“应计利息”三个子目进行明细核算，该科目期末借方余额表示企业持有至到期投资的摊余成本，也就是说，期末持有至到期投资的摊余成本数量上等于“成本”、“利息调整”、“应计利息”三个明细科目余额的代数和，如果持有期间发生减值损失，也要一并扣减。用公式表示为： 摊余成本=初始投资成本-已偿还本金±利息调整摊销额-减值准备=“持有至到期投资——成本”科目余额+“持有至到期投资——利息调整”科目余额±“持有至到期投资——应计利息”科目余额-“持有至到期投资减值准备”科目余额 2.摊余成本经济实质。若是溢价购买债券，持有至到期投资期末摊余成本就是用初始投资成本减去当期多收的利息收入后的金额，实质上就是期末让渡的资金总额，也就是下期期初让渡的资金总额。 若是折价购买债券(我国一般不允许折价发行债券)，持有至到期投资期末摊余成本就是用初始投资成本加上当期应收未收的利息收入后的金额，实质上就是期末尚未收回的资金总额，即期末让渡的资金总额，进而也就是下期期初让渡的资金总额。 将摊余成本的数量表示与经济实质联系起来看，不论是溢价购买还是折价购买债券，持有至到期投资期初让渡的资金就等于上期末“持有至到期投资”所辖明细科目的余额代数和，若发生减值损失，也一并扣减。如此等量替换后，资产负债表日，持有至到期投资实际利息收入的计量工作就可以直接以“持有至到期投资”总账余额为计算依据，数据来源简单直观，也大大简化了期末债券投资收益的确认工作。期末，实际利率法下购买债券的投资收益计算公式简化为(不考虑减值损失)： 投资收益=期初持有至到期投资所辖明细科目的余额代数和×实际利率×计息期限 (二)举例说明两类持有至到期投资会计处理的简化 例1：甲公司2008年1月3日从交易市场购入乙公司2008年1月1日发行的三年期债券，该债券票面利率为4%，每年12月31日支付本年度利息，到期日为2010年12月31日，到期日一次归还本金和最后一次付息。甲公司购入债券的面值为1000000元，实际支付价款947500元，另支付相关税费20000元。甲公司购入债券后将其划分为持有至到期投资，购入债券的实际利率为5%。假定按年计提利息，利息不以复利计算。则甲公司各年末资金流入流出如下图所示： 甲公司会计处理过程如下： (1)2008年1月3日购入债券： 借：持有至到期投资——成本1000000 贷：银行存款967500 持有至到期投资——利息调整32500 2008年初债券初始投资成本，也就是其摊余成本，数量上等于“持有至到期投资”所辖明细科目余额的代数和。 2008年初摊余成本=1000000-32500=967500(元) (2)2008年12月31日，计算实际利息收入，确认投资收益： 2008年度投资收益=2008年初摊余成本×实际利率×计息期限=967500×5%×1=48375(元) 借：持有至到期投资——应计利息40000 ——利息调整8375 贷：投资收益48375 2008年末摊余成本=967500+40000+8375=1015875(元) 事实上，2008年末，甲公司实际应确认利息收入48375元，但是本期实际收到的利息收入却为零，甲公司本期应收未收的利息收入48375元都让渡给乙公司使用了，也就是甲公司2008年末让渡资金的总额在2008年初投资成本的基础上增加了48375元，达到1015875元。 (3)2009年12月31日，计算实际利息收入，确认投资收益： 2009年度投资收益=2009年初摊余成本×实际利率×计息期限=1015875×5%×1=50793.75(元) 借：持有至到期投资——应计利息40000 ——利息调整10793.75 贷：投资收益50793.75 2009年末摊余成本=1015875+40000+10793.75=1066668.75(元) 实际上，2009年末，甲公司实际应确认利息收入50793.75元，但是本期实际收到的利息收入却为零，甲公司本期应收未收的利息收入50793.75元也都让渡给乙公司使用了，也就是甲公司2009年末让渡资金的总额在2008年末的基础上又增加了50793.75元，达到1066668.75元。 一、买新公司债券的风险主要是什么 1、公司债券反映的是其发行人和者之间的债权债务关系，因此，公司债券到期是要偿还的，不是“投资”“赠与”，而是一种“借贷”关系。 2、公司债券到期不但要偿还，而且还需在本金之外支付一定的“利息”，这是投资者将属于自己的资金在一段时间内让度给发行人使用的“报酬”。对投资者而言是“投资所得”，对发行人来讲是“资金成本”。对于利息确定方式，有固定利息方式和浮动利息两种：对于付息方式，有到期一次付息和间隔付息(如每年付息一次、每6个月付息一次)两种。 3、利率是影响债券价格的重要因素之一，当利率提高时，债券的价格就降低，此时便存在风险。债券剩余期限越长，利率风险越大。针对利率、再投资风险和通货膨胀风险，可采用分散投资的方法，购买不同期限债券、不同证券品种配合的方式。 4、流动性差的债券使得投资者在短期内无法以合理的价格卖掉债券，从而遭受降低损失或丧失新的投资机会。针对流动性风险，投资者应尽量选择交易活跃的债券，另外在投资债券之前也应考虑清楚，应准备一定的现金以备不时之需，毕竟债券的中途转让不会给持有债券人带来好的回报。 5、通货膨胀风险是指由于通货膨胀而使货币购买力下降的风险。通货膨胀期间，投资者实际利率应该是票面利率扣除通货膨胀率。若债券利率为10%，通货膨胀率为8%，则实际的收益率只有2%。 6、信用风险是指发行债券的公司不能按时支付债券利息或偿还本金，而给债券投资者带来的损失。投资公司债券，首先要考虑其信用等级。资信等级越高的债券发行者，其发行的债券的风险就越小，对我们投资者来说收益就越有保证；资信等级越低的债券发行者，其发行的债券的风险就越大，虽然它的利率会相对高一点，但与投资的本金相比哪一个更重要，相信投资者自己会权衡。 |
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